ANTECEDENTES DEL CASO:
“…En fecha 5 del mes de abril del año 2019, la autoridad fiscal impuso una multa a un contribuyente por la comisión de la infracción tipificada en el artículo 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, consistente en NO SUMINISTRAR –OJO AQUÍ- los comprobantes fiscales digitales por Internet solicitados por los visitadores, expedidos con el público en general por el periodo comprendido del 1° de julio de 2018 al 31 de agosto de 2018, con el público en general por el servicio de publicidad…”
… La autoridad adujó que se realizó un requerimiento, en términos del artículo 49, fracción VI, del Código Fiscal de la Federación, para que proporcionara la información solicitada y, que al no haberse cumplido se actualiza la infracción del artículo 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, lo que resulta falso, porque del acta de visita en el caso concreto, no se desprendió que haya mediado requerimiento de información, documentación o de datos, toda vez que lo que se observó es que se otorgó el plazo de 3 días hábiles para que el contribuyente ejerciera su derecho de audiencia; esto es, solamente para que exhibiera pruebas y formulara alegatos, pero no se realizó un requerimiento de información…”
¿EN QUÉ CONSISTE DICHO PRINCIPIO?
En primer lugar, se debe partir del principio de que el derecho administrativo sancionador y el derecho penal son manifestaciones de la potestad punitiva del Estado y dada la unidad de ésta, en la interpretación constitucional de los principios del derecho administrativo sancionador debe acudirse al aducido PRINCIPIO DE TIPICIDAD, normalmente referido a la materia penal, haciéndolo extensivo a las infracciones y sanciones administrativas, de modo tal que si cierta disposición administrativa establece una sanción por alguna infracción, la conducta realizada por el afectado debe encuadrar exactamente en la hipótesis normativa previamente establecida, sin que sea lícito ampliar ésta por analogía o por mayoría de razón, por ser de aplicación estricta.
Consideraciones contenidas en la Tesis de Jurisprudencia P./J. 100/2006, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXIV, agosto de 2006, página 1667, cuyo rubro reza: “TIPICIDAD. EL PRINCIPIO RELATIVO, NORMALMENTE REFERIDO A LA MATERIA PENAL, ES APLICABLE A LAS INFRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS.”
ILEGALIDAD IDENTIFICADA EN EL CASO CONCRETO:
Se sostiene lo anterior, ya que en los supuestos en que la autoridad fiscalizadora invoque como sustento para imponer multas conforme a lo dispuesto por el numeral 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, no serían ni el precepto ni la fracción el exactamente aplicable a la sanción de la conducta que se advertida como infracción , pues dicho ordinal se refiere a la multas por incumplimiento de obligaciones de carácter “formal” descubiertas en una visita domiciliaria y/o revisión de gabinete, no con la diversa desarrollada para verificar el cumplimiento de expedición de Comprobantes Digitales por Internet, por lo que se colige que ese tipo de multas se imponen en contravención al principio de tipicidad que rige la materia de sanciones administrativas, al fundarse en un dispositivo inaplicable al concreto en cuestión.
Cuadro 1:
| Artículo citado por la autoridad en la multa. | Artículo que debió de haber invocado la autoridad. |
| Numeral 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación. | Numeral 83, fracción VII, del Código Fiscal de la Federación. |
| “Oponerse a que se practique la visita en el domicilio fiscal. No suministrar los datos e informes que legalmente exijan las autoridades fiscales; no proporcionar la contabilidad o parte de ella, el contenido de las cajas de valores y en general, los elementos que se requieran para comprobar el cumplimiento de obligaciones propias o de terceros, o no aportar la documentación requerida por la autoridad conforme a lo señalado en el artículo 53-B de este Código..” | “No expedir, no entregar o no poner a disposición de los clientes los comprobantes fiscales digitales por Internet de sus actividades cuando las disposiciones fiscales lo establezcan, o expedirlos sin que cumplan los requisitos señalados en este Código, en su Reglamento o en las reglas de carácter general que al efecto emita el Servicio de Administración Tributaria; no entregar o no poner a disposición la representación impresa de dichos comprobantes, cuando ésta le sea solicitada por sus clientes, así como no expedir los comprobantes fiscales digitales por Internet que amparen las operaciones realizadas con el público en general, o bien, no ponerlos a disposición de las autoridades fiscales cuando éstas los requieran..” |
Al respecto, si bien es cierto que los Comprobantes Fiscales Digitales por Internet, forman parte de la contabilidad de los contribuyentes, pues está previsto en el artículo 28 del Código Fiscal de la Federación, también lo es que, el no poner a disposición de las autoridades fiscales los Comprobantes Fiscales Digitales por Internet, cuando los requieran en el desarrollo de una visita domiciliaria (artículo 42, fracción V, del Código Fiscal de la Federación) para verificar el cumplimiento de las obligaciones relativas a la expedición de comprobantes fiscales, tales obligaciones no están vinculadas con las diversas de carácter formal o accesorio que los contribuyentes deben cumplir en una visita domiciliaria (numeral 42, fracción III, del Código Fiscal de la Federación) instaurada con el propósito de verificar el correcto cumplimiento de entero o pago contribuciones , pues al efecto, a través del DECRETO por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación, de la Ley Aduanera, del Código Penal Federal y de la Ley Federal para Prevenir y Sancionar los Delitos Cometidos en Materia de Hidrocarburos, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 1° de junio del 2018, en vigor al día siguiente, el Legislador reformó el artículo 83, fracción VII -in fine-, del Código Fiscal de la Federación, para prever que como infracción,NO PONER A DISPOSICIÓN de las autoridades fiscales los Comprobantes Fiscales Digitales por Internet cuando éstas los requieran en una visita domiciliaria ordenada para verificar el cumplimiento de esta obligación (máxime que un “cfdi”no se puede ubicar como un “dato” o un “informe”)
Es por ello que la conducta imputada no se adecua con la hipótesis de la infracción prevista en la norma multicitada, porque la hipótesis prevista en numeral 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, solo está relacionada con el incumplimiento de obligaciones formales en una visita domiciliaria y/o revisión de gabinete , no con la diversa desarrollada para verificar el cumplimiento de la expedición de Comprobantes Fiscales Digitales por Internet.
En efecto, el artículo 83, fracción VII , del Código Fiscal de la Federación, que quedó transcrito con antelación, establece como conductas infractoras las siguientes:
- a).- No expedir a los clientes, los comprobantes fiscales digitales por Internet, por la operación, acto o actividad de la que derivó la obligación de expedirlo;
- b).- No entregar a los clientes, los comprobantes fiscales digitales por Internet, por la operación, acto o actividad de la que derivó la obligación de expedirlo;
- c).- No poner a disposición de los clientes los comprobantes fiscales digitales por Internet de sus actividades, por la operación, acto o actividad de la que derivó la obligación de expedirlo;
- d).- Expedir los comprobantes fiscales digitales por Internet sin que cumplan los requisitos señalados en este Código, en su Reglamento o en las reglas de carácter general que al efecto emita el Servicio de Administración Tributaria;
- e).- No entregar o no poner a disposición la representación impresa de los comprobantes fiscales digitales por Internet, cuando ésta le sea solicitada por los clientes;
- f).- No expedir los comprobantes fiscales digitales por Internet que amparen las operaciones realizadas con el público en general; y
- g).- No poner a disposición de las autoridades fiscales los comprobantes fiscales digitales por Internet, cuando éstas los requieran.
CONCLUSIÓN:
Por tanto, la conducta imputada por la autoridad fiscal al contribuyente consistió en NO SUMINISTRAR los comprobantes fiscales digitales por Internet solicitados por los visitadores, expedidos con el público en general por el servicio de publicidad, por el periodo comprendido del 1° de julio de 2018 al 31 de agosto de 2018, fue ubicada en la hipótesis de infracción prevista en el artículo 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación; sin embargo, como se explicó, la conducta imputada no se ubica en el supuesto de infracción previsto en esta norma, de tal modo que no existe adecuación entre el supuesto de sanción y lo previsto por el precepto legal, pues para que una sanción administrativa se considere debidamente fundada y motivada, no basta que la autoridad señale los motivos y fundamentos que la obligan a aplicar sanciones administrativas, sino que esa valoración debe justificarse con los preceptos invocados para obtener la sanción en forma acorde y congruente conforme al caso concreto, razón por la cual, lo procedente sería decretar la NULIDAD LISA Y LLANA de la infracción.
Robustece lo anterior, la Tesis de Jurisprudencia en Materia Administrativa número 2a./J. 99/2007, emitida por la Segunda Sala, por contradicción de tesis entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Primero y Tercero, ambos en Materia Administrativa del Tercer Circuito, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXV, Junio de 2007, Novena Época, página 287. Que aduce: “NULIDAD. LA DECRETADA POR INSUFICIENCIA EN LA FUNDAMENTACIÓN DE LA COMPETENCIA DE LA AUTORIDAD ADMINISTRATIVA, DEBE SER LISA Y LLANA.
Así como la Tesis de Jurisprudencia número 1a./J. 139/2012 (10a.), emitida por la Primera Sala, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro XVI, Enero de 2013, Tomo 1, Décima Época, página 437. Que a letra nos dice: “SEGURIDAD JURÍDICA EN MATERIA TRIBUTARIA. EN QUÉ CONSISTE.